Что считается налоговым преступлением
Налоговые преступления
Действующий УК РФ содержит целый ряд статей, предусматривающих уголовную ответственность за совершение уклонения от уплаты налогов и сборов, которые объединяют единым понятием «налоговые преступления». Все указанные статьи расположены в главе «Преступления в сфере экономической деятельности» раздела УК РФ «Преступления в сфере экономики» и включают следующие составы:
Ответственность за налоговые преступления.
Наиболее распространёнными с точки зрения практического применения из приведённого перечня налоговых преступлений являются статья 198 УК РФ и статья 199 УК РФ, предусматривающие ответственность за уклонение от уплаты налогов соответственно физических лиц и организаций. Эти две статьи являются исторически самыми старыми налоговыми статьями, введёнными в действие в современной России.
Так, неуплата налогов каралась в дореволюционной России достаточно суровыми наказаниями, предусматривающими как штрафы и конфискацию имущества, так и телесные наказание и смертную казнь в отношении должностных лиц. После революции 1917 года, когда была отменена частная собственность и отсутствовала мотивация уклонения от уплаты налогов, исчезли и налоговые составы преступления. Принятый в 1960 году Уголовный кодекс РСФСР содержал единственную статью, которая предусматривала ответственность за неуплату налогов в военное время (ст. 82).
Перестройка и развитие рыночных отношений в СССР и РСФСР в конце 80-х годов XX века, появление частной собственности и кооперативных предприятий способствовали введению в УК РСФСР статьи 162-1 «Уклонение от подачи декларации о доходах», статьи 162-2 «Сокрытие доходов (прибыли) от налогообложения» и статьи 162-3 «Противодействие или неисполнение требований налоговой службы в целях сокрытия доходов (прибыли) от налогообложения». Наконец, в ведённом в действие в 1997 году УК РФ появились статьи 198 и 199, которые претерпели целый ряд изменений, и действуют в настоящее время.
Основными правоохранительными органами, которые были нацелены на борьбу с налоговыми преступлениями после появления статей 198 и 199 УК РФ, явились территориальные органы налоговый службы и налоговой полиции. При этом, налоговые органы играли роль вспомогательной структуры, выступающей в качестве дополнительного источника поступления информации об уклонении от уплаты налогов, которая передавалась в налоговую полицию. Федеральная службы налоговой полиции же была довольно-таки самодостаточным органом, который обладал своим штатом сотрудников, проводивших налоговые исследования и экспертизы, поэтому в раскрытии и расследовании налоговых преступлений сотрудники налоговой полиции зачастую обходились и без помощи налоговых инспекторов.
В 2003 году в связи с упразднением органов налоговой полиции функции по борьбе с налоговыми преступлениями были переданы в МВД РФ; в структуре МВД РФ были созданы соответствующие оперативные подразделения – управления и отделы по борьбе с налоговыми правонарушениями (УНП и ОНП), а в следственных подразделениях начиная с окружного уровня и выше появились отделы по расследованию налоговых правонарушений (как правило, 4 отделы СЧ).
Все налоговые преступления объединяет их родовой и видовой объекты. Родовым обьектом налоговых преступлений являются отношения в сфере экономической деятельности, а видовым объектом – отношения в сфере исчисления и уплаты налогов. Устанавливая уголовную ответственность за совершение налоговые преступления государство помимо общих целей уголовного законодательства (охрана общественных отношений и предупреждение совершения новых преступлений), преследует ещё одну, фискальную цель, которая российским уголовным правом официально не признаётся. Цель эта заключается в необходимости пополнения бюджета за счёт налоговых отчислений, что опосредованно определено через специальное основание освобождения о совершения налоговых преступлений, сформулированном в Примечании к статье 199 УК РФ и ст. 76.1 УК РФ.
Защита по налоговым преступлениям: организация, стратегия и тактика
Защита по налоговым преступлениям, основываясь на базовых принципах защиты в уголовном судопроизводстве, имеет свои особенности, связанные с тем, что:
диспозиции соотвествующий статей уголовного кодекса являются бланкетными;
поводом для возбуждения уголовного дела по делам об уклонении от уплаты налогов в большинстве случаев является нарушение налогового законодательства, установленное по результатам проверки в Акте налоговой проверки и Решении налогового органа о привлечении к уголовной ответственности. С 2018 года все материалы по итогу выездных налоговых проверок направляются в следственные подразделения СКР. Часть 3 ст. 32 НК прямо предписывает, что если в течение 2 месяцев со дня истечения сроков исполнения требования об уплате налога (сбора, страхового взноса), направленного налогоплательщику на основании решения о привлечении к налоговой ответственности, налогоплательщик не уплатил в полном размере указанную сумму недоимки, размер которой позволяет предполагать факт совершения преступлениям, также сумму пени и штрафа, налоговый орган обязан в течении 10 дней направить материалы в СКР.
предусмотренная статьей 90 УПК РФ преюдиция решений судов по искам об обжаловании Акта и решения налогового органа имеет определяющее значение для принятия по делу окончательного процессуального решения. При этом следует учитывать, что следственные подразделения СКР, к исключительной подследственности которых отнесены налоговые составы преступлений, при принятии решения о возбуждении уголовного дела не учитывают тот факт, обжалованы ли фигурантом дела акт налоговой проверки и решение налогового органа;
в отношении лица, впервые совершившего налоговое преступление, предусмотрено специальное основание освобождения от уголовной ответственности в связи с возмещением ущерба, причинённого бюджетной системе Российской Федерации.
Вышеуказанные основания – это те четыре кита, на которых и приходится основывать всю защиту.
Как показывает практика, большинство предпринимателей обращается за защитой к уголовному адвокату уже после того, как возбуждено уголовное дело: до возбуждения уголовного дела, а именно на стадии налоговой проверки предприниматели, недооценивая уголовно-правовые риски, предпочитают справляться силами штатных юристов и сотрудников службы безопасности либо привлечённых специалистов по налоговым и арбитражным спорам.
Дела по уклонению от уплаты налогов практически всегда возбуждаются по факту, без определения подозреваемого. В некоторых случаях, когда роль руководителя организации в управлении обществом и его причастность к совершению действий, охватываемых диспозицией налоговой статьи, бесспорна, особенно в случаях, когда руководитель является одновременно и единственным учредителем организации, уголовные дела возбуждаются в отношении конкретного лица. Однако обвинение практически всегда предъявляется после получения результатов судебной экспертизы.
Особенность первоначальных действий по защите по налоговым преступлениям определяется ходом расследования, который предполагает:
изъятие документов финансово-хозяйственной деятельности организации (первичных документов), налоговых регистров, документов бухгалтерского учёта и отчетности
допрос руководителей и сотрудников контрагентов
допрос руководителей и сотрудников аффилированных и подконтрольных организаций
допрос руководителей и сотрудников организации, привлекаемой к налоговой ответственности
назначение судебной экспертизы;
предъявление обвинения, избрание меры пресечения и допрос обвиняемого;
принятие решения о прекращении либо направление дела в суд.
После принятия поручения на защиту по налоговому преступлению налоговому адвокату прежде всего необходимо выполнить следующее:
определиться с перспективой прекращения уголовного дела в связи с возмещением ущерба бюджетной системе Российской Федерации;
определиться с кругом лиц, которых необходимо обеспечить юридической поддержкой;
понять перспективу обжалования акта налоговой проверки и решения и подключиться к процессу представления организации в суде второй инстанции или осуществлять взаимодействие с представителями организации в целях эффективного взаимодействия;
определиться с позицией выстраивания отношений со следствием в части содействия в предоставлении необходимых документов и принять меры к подготовке сотрудников организации к производству оперативно-розыскных мероприятий (обысков, выемок);
обеспечить юридическую защиту активов доверителя и организации на случай ареста.
Круг лиц, которых необходимо обеспечить юридической поддержкой, зависит как от характера вменяемого налогового правонарушения, так и от фактических обстоятельств дела. При вменении неуплаты налогов, связанной с дроблением бизнеса, использованием аффилированных и подконтрольных организаций, наличии у организации структурных подразделений, адвокату необходимо не только обеспечить защиту руководителю или собственнику бизнеса, но также и оказать правовую помощь всем иным сотрудникам данной организации, ее филиалов и структурных подразделений, сотрудникам подконтрольных организаций. При этом необходимость командной работы по налоговым преступлениям в этой части имеет особое повышенное значение: нельзя допускать участие одного адвоката в защите и обвиняемого (потенциального обвиняемого), и в оказании правовой помощи в ходе допросов иных лиц, так как это сопряжено с риском отвода адвоката. В тоже время в силу необходимости обеспечения согласованности показаний и отпускать допросы указанных выше лиц на самотёк нельзя, поэтому следует предусмотреть участие в деле адвокатов-партнеров. Следует отметить, что в некоторых случаях количество свидетелей по налоговым преступлениям, в допросах которых желательно бы обеспечить участие «своего» адвоката, достигает несколько десятков, кроме того, не всегда удаётся согласовать допросы указанных лиц заранее, что должно быть учтено при выстраивании защиты.
Следует при этом отметить, что факт уплаты налогов, пени и штрафов не препятствует возбуждению уголовного дела, в связи с чем в последние годы в целях повышения служебных показателей нередки случаи возбуждения уголовных дел по налоговым преступлениям «на корзину»: при полностью погашённой задолженности следствие возбуждает уголовное дело, прекращая его и получая бонус в статистическую отчётность как по возбуждённому и прекращенному по нереабилитирубщему основанию делу, так и по возмещению неуплаченных налогов. При всей парадоксальности такой ситуации, не следует недооценивать и риски для руководителя. Так, даже при том, что в подобной ситуации дело возбуждено под прекращение, органы следствия вынуждены собирать доказательства совершенного преступления, в связи с чем проводятся обыска, выемки, допросы, что препятствует нормальной деятельности организации. Кроме того, по возбужденному под прекращение уголовному делу назначается судебно-экономическая экспертиза, которая зачастую проводится по трём годам, с чем связана возможность расширения обвинения, до вменения иных налоговых периодов и сумм неуплаченных налогов. Также в ходе следствия могут применяться меры процессуального принуждения, включая меры пресечения, что также негативным образом влияет на деятельность организации. Наконец, прекращение уголовного дела в связи с возмещением ущерба несёт репутационные риски для лица, в отношении которого дело прекращается. Действующее законодательство не содержит никаких требований в части необходимости прекращения дела исключительно в отношении конкретного лица. На практике же следствие и прокуратура не прекращают дела в случае, если лицо не является обвиняемым или, по крайней мере, подозреваемым. Для руководителя же репутационные риски не различаются от того факта, являлся ли он подозреваемым или обвиняемым. Одной из возможностей исключения репутационных рисков для руководителя бизнеса, являющегося одновременно и собственником, является переложение ответственности на одного из заместителей: данный вариант весьма сомнителен с точки зрения действующего законодательства, но следствие в отдельных случаях на него соглашается.
Таким образом, в случае принятия доверителем решения об уплате начисленных налогов, пени и штрафов и согласии на прекращение уголовного дела:
Основными задачами адвоката являются
выстраивание защиты в целях исключения рисков довменения налоговых периодов и сумм налогов;
исключение репутационных рисков для доверителя. Одним из способов принудить следствие буквально следовать букве закона и прекратить уголовное дело в отношении потенциального обвиняемого без привлечения последнего к уголовной ответственности – обжалование отказа в прекращении уголовного дела без привлечения лица к уголовной ответственности в суд в порядке ст. 125 УПК РФ.
Также одним из первоначальных действий налогового адвоката при принятии поручения на осуществление защиты по налоговому преступлению является определение перспективы прекращения уголовного дела в связи с истечением сроков давности привлечения к уголовной ответственности. Большинство налоговых составов относится к преступлениям небольшой тяжести, что означает, что срок давности привлечения к уголовной ответственности составляет 2 года. В тоже время часть 2 ст. 199 УК РФ предусматривает ответственность за совершение тяжкого преступления, соответственно срок давности составляет по данной статье 10 лет. В связи столь существенного разрыва по срокам давности между разными частями одной и той же статьи (например, ч. 1 ст. 199 и ч. 2 ст. 199 УК РФ), изменение суммы вменённых налогов и переквалификация на менее тяжкую часть налоговой статьи имеет важное значение и может дать основание для освобождения доверителя от уголовной ответственности. Ни в случае с прекращением уголовного дела по налоговому преступлению в связи с возмещением ущерба, ни при прекращении дела в связи с истечением сроков давности привлечения к уголовной ответственности признавать вину не требуется, необходимо лишь изъявить согласие на прекращение дела. В связи с этим прекращение уголовного дела по двум указанным нереабилитирующим основаниям не лишает доверителя возможности обжаловать акт налоговой проверки и решение налогового органа в судебном порядке.
Если же по возбужденному уголовному делу рассчитанные суммы налогов, пени и штрафов уплачены быть не могут, либо доверитель не согласен на прекращение уголовного дела по нереабилитирующим основаниям либо в связи с истечением сроков давности привлечения к уголовной ответственности, адвокат по налоговым преступлениям должен сосредоточиться на опровержении позиции следствия путём сбора и представления доказательств защиты. Одним из действенных способов по налоговым преступлениям является проведение исследования независимым специалистом по запросу адвоката с последующим допросом специалиста. Предпочтительнее делать это до завершения производства экспертизы, назначенной следователем, с тем, чтобы результаты исследования специалиста были представлены эксперту. Также рекомендуется проведение самостоятельного исследования заключения судебной экспертизы, проведённой по назначению следователя, с приобщением заключения специалиста к материалам уголовного дела.
Как было указано выше, большое значение при осуществлении защиты по уголовным делам имеют допросы свидетелей, в частности сотрудников контрагентов, структурных подразделений организации, подконтрольных и аффилированных субъектов.
Одним из наиболее распространённых подтверждений совершения налогового правонарушения, указываемых в актах налоговых проверок, является совершение взаиморасчетов с фирмами-однодневками. Налоговый орган, ссылаясь на то, что организацией не была проявлена добросовестность и должная осмотрительность, вменяет получение необоснованной налоговой выгоды и рассчитывает суммы налогов с операций по договорам по продаже товаров, выполнения работ, оказания услуг, которые хоть и имели место быть в действительности, но были оформлены с использованием фирм с признаками фиктивности. В подобных случаях налоговый адвокат исходит из того, что уровень доказывания по налоговым правонарушениям и в уголовном судопроизводстве, основанный на сходных процессуальных нормах, на практике существенно различается: доказательства не проявления должной осмотрительности и добросовестности зачастую являются недостаточными для доказывания вины руководителя организации в уклонении от уплаты налогов как преступления, которое может быть совершенно только с прямым умыслом.
Адвокат по налоговым преступлениям при выстраивании защиты исходит из вышеизложенных положений, однако позиция защиты всегда учитывает конкретные обстоятельства инкриминируемого деяния. Уклонение от уплаты налогов может совершаться различными способами, среди которых наиболее распространёнными являются искусственное дробление бизнеса в целях применения упрощенной системы налогообложения, что влечёт доначисление налога на прибыль, НДС и налога на имущество, уклонения от уплаты налога на добавленную стоимость и налога на прибыль путём заключения договоров с контрагентами, имеющими признаки фирмы-однодневки, уменьшение налогооблагаемой прибыли за счёт перечислений денежных средств на «фиктивные» фирмы с последующим их обналичиванием, завышение реальной стоимости выполненных работ и заключение мнимых договоров займа организации с фактическими руководителями и пр.
Если Вам необходима правовая помощь адвоката по налоговым преступлениям, обращайтесь в АК «Судебный адвокат» для записи на предварительную консультацию. При необходимости налоговый адвокат может приехать для консультации в Ваш офис. К Вашим услугам сплоченная команда адвокатов по налоговым преступлениям, усиленная налоговыми экспертами и аудиторами.
Уголовная ответственность предпринимателя за неуплату налогов юрлицом
Какие действия считаются налоговым преступлением и как избежать ответственности, если правонарушение уже допущено?
Любое юридическое лицо, независимо от его организационно-правовой формы, резидентства и структуры, взаимодействует с Федеральной налоговой службой РФ по вопросам исчисления налогов, сборов и их уплаты. А потому каждый собственник бизнеса должен знать: в каком порядке налоговая служба обязана уведомить о начисленных пенях и штрафах, что считается налоговым преступлением и в каком случае удастся избежать уголовной ответственности, несмотря на допущенное правонарушение. Эти вопросы и будут рассмотрены в статье.
Что такое налоговое преступление и как возбуждаются уголовные дела?
К налоговым преступлениям относятся правонарушения в сфере экономической деятельности, перечисленные в ст. 198–199.4 УК РФ. Основные поводы для возбуждения уголовного дела указаны в ст. 140 УПК РФ: это заявление о преступлении либо сообщение о готовящемся или уже совершенном преступлении, полученное из других источников. Наличие достоверной и цельной информации, указывающей на признаки преступления, – основание для возбуждения уголовного дела. Однако из-за латентного характера налоговые преступления имеют свою специфику: уголовные дела возбуждаются после длительной проверки, в процессе которой собираются и анализируются данные о составе преступления.
Материалы и акт налоговой проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, рассматриваются руководителем налогового органа, проводившего проверку, или его заместителем. По результатам их рассмотрения руководитель или его заместитель принимает решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля либо решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (или об отказе от привлечения к ответственности).
Согласно п. 3 ст. 32 НК РФ налоговые органы обязаны направить информацию в уполномоченные следственные органы при наличии одновременно следующих условий:
Информация направляется в следственные органы в течение 10 дней со дня выявления инспекцией обстоятельств, указанных выше. После получения материалов следователь должен сделать вывод о том, имеются ли основания для возбуждения уголовного дела, т.е. есть ли признаки состава преступления в действиях или бездействии налогоплательщика.
За какие именно действия привлекают к уголовной ответственности и как ее избежать?
Уголовные дела чаще возбуждаются по признакам составов преступлений, предусмотренных ст. 199 и 199.2 УК РФ. Другие статьи по налоговым преступлениям можно отнести к категории неработающих: сложно доказать факт совершения правонарушения.
Статья 199 УК РФ предусматривает ответственность за уклонение от уплаты налогов (сборов, страховых взносов) в крупном и особо крупном размерах. Крупным размером в данной статье признается сумма налогов, сборов, страховых взносов, превышающая 15 млн руб. за период трех финансовых лет, а особо крупным размером – сумма, превышающая 45 млн руб. Следовательно, задолженность (недоимка) в сумме менее 15 млн руб. не будет образовывать состава преступления, и возбуждения уголовного дела удастся избежать.
При задолженности в размере более 15 млн руб., но не превышающей 45 млн руб., может быть возбуждено уголовное дело по ч. 1 ст. 199 УК РФ. Это преступление небольшой тяжести, а значит, срок привлечения к уголовной ответственности истекает по прошествии 2 лет с момента его совершения. Например, если в 2021 г. была выявлена неуплата за 2017 г. на общую сумму 20 млн руб., то уголовное дело не подлежит возбуждению в связи с истечением сроков давности, пусть при этом и имеются все признаки состава преступления.
Неуплата, превышающая 45 млн руб., может образовывать состав преступления, предусмотренного ч. 2 ст. 199 УК РФ. Оно относится к категории тяжких, а потому срок давности привлечения к уголовной ответственности составляет 10 лет.
Статья 199.2 УК РФ предусматривает ответственность за сокрытие денежных средств либо имущества организации или ИП, за счет которых должно быть произведено взыскание недоимки по налогам, сборам, страховым взносам. Таким образом, о наличии состава преступления по этой статье можно говорить, только если: имеется задолженность по уплате налогов, которая выявлена налоговыми органами; при этом должнику выставлено требование об уплате, но он умышленно препятствует принудительному взысканию задолженности (например, путем открытия нового расчетного счета, «вывода» денежных средств через кассу, получения денежных средств через расчетные счета третьих лиц). Состав преступления, предусмотренного ст. 199.2 УК РФ, образуется, когда размер недоимки по налогам, сборам, страховым взносам равен стоимости сокрытого имущества в крупном размере или превышает ее. Крупным размером в этой статье признается задолженность, превышающая 2 млн 250 тыс. руб., а особо крупным – 9 млн руб. Преступление, предусмотренное ч. 1 статьи, относится к категории небольшой тяжести – срок привлечения к уголовной ответственности истекает по прошествии 2 лет с момента его совершения. Преступление, предусмотренное ч. 2 статьи, относится к категории средней тяжести – срок привлечения к уголовной ответственности истекает по прошествии 6 лет с момента его совершения.
Чтобы избежать привлечения к ответственности за перечисленные преступления, суммы недоимки, пеней и штрафов должны быть уплачены исключительно в полном объеме. Причем закон позволяет погасить задолженность и после возбуждения уголовного дела.
По каким статьям сегодня чаще возбуждают уголовные дела?
Исследование, проведенное сотрудниками юридической фирмы «Селютин и партнеры», показывает, что уголовные дела, возбуждаемые по ч. 1 ст. 199 УК РФ, составляют примерно 60% от всего объема дел по налоговым преступлениям. Около 25% – это дела, возбужденные по ч. 2 ст. 199 УК РФ. 10% – дела, возбужденные по ст. 199.2 УК РФ. И всего лишь около 5% составляют дела, возбужденные по иным налоговым преступлениям.
Столь высокий процент дел, возбуждаемых по ч. 1 ст. 199 УК РФ, обусловлен тем, что Законом от 1 апреля 2020 г. № 73 в примечание этой статьи внесены изменения, определяющие крупный и особо крупный размеры сумм неуплаченных налогов. Так, в старой редакции ст. 199 УК РФ ответственность по ее ч. 1 наступала при неуплате налогов в сумме от 5 до 15 млн руб. Если сумма выходила за эти пределы, уголовное дело возбуждалось по ч. 2 данной статьи. В настоящее время ответственность по ч. 1 наступает при неуплате суммы от 15 млн руб., а по ч. 2 – от 45 млн руб. Вот и получаем: уменьшилось количество дел по ч. 2, но увеличилось по ч. 1.
Что касается небольшого количества дел, возбужденных по ст. 119.2 УК РФ, то здесь необходимо отметить, что налоговые органы не способны своими силами провести проверку, которая дала бы основания для возбуждения уголовного дела. А привлекаемые для участия в проверке сотрудники УЭБиПК МВД чаще не обладают достаточными познаниями и опытом, позволяющими собрать все элементы, образующие состав преступления.
Рекомендации собственникам бизнеса
Избежать привлечения к уголовной ответственности помогут несколько простых правил:
Уголовная ответственность за налоговые преступления: нюансы 2020 года
Уголовным кодексом РФ предусмотрено несколько статей, посвященных налоговым преступлениям и уклонению от уплаты страховых взносов. Эксперты TaxCOACH описали особенности каждого из составов налоговых преступлений, а также специфики привлечения к уголовной ответственности за совершение преступлений в сфере экономики и налогов.
1. Уголовно-правовая характеристика налоговых преступлений
Статьи 198 и 199 УК РФ предусматривают ответственность за уклонение от уплаты налогов, сборов и (или) страховых взносов с физического лица и организации соответственно.
ИП несут ответственность по ст.198 УК РФ как физические лица.
Для налогоплательщиков — физлиц (в том числе ИП) уголовная ответственность по п.1 ст.198 УК РФ наступает за уклонение от уплаты налогов в размере более 2 млн. 700 тыс. рублей за период в пределах 3 финансовых лет подряд.
Для налогоплательщиков — юрлиц уголовная ответственность по ст. 199 УК РФ наступает в случае неуплаты в пределах 3 финансовых лет подряд 15 млн. рублей.
Подчеркиваем, что суммы налогов и страховых взносов, от которых уклонилась организация, могут суммироваться.
До 12.04.2020 Уголовный кодекс предусматривал дополнительные критерии: уголовная ответственность наступала, если сумма неуплаченных налогов (сборов, взносов) была меньше (900 тыс.руб. для физических лиц и ИП и 5 млн.руб. для юридических лиц), но только при условии, что сумма уклонения превышала 10 % (или 25 % — для юридических лиц) от совокупного размера подлежащих уплате сумм налогов конкретным налогоплательщиком.
С 12.04.2020 этот «относительный» критерий убрали, оставив только абсолютную сумму допущенных нарушений.
Меры наказания за преступление, выразившееся в неуплате налогов (сборов, страховых взносов), существенно отличаются в зависимости от того совершено оно физическим лицом (индивидуальным предпринимателем) или юридическим лицом. В первом случае максимальный срок лишения свободы составляет 3 года, а во втором, при условии, что преступление совершено в «особо крупном размере» — 6 лет.
И здесь важно отметить, что преступления с наказанием до 3 лет лишения свободы относятся к преступлениям «небольшой тяжести», а преступление с наказанием от 5 до 10 лет — «тяжкое». А в зависимости от категории тяжести преступления УК РФ по-разному определяются сроки давности привлечения к уголовной ответственности. Это значит, что индивидуальный предприниматель, если прошло 2 года с момента окончания им совершения налогового преступления, может в принципе спать спокойно, поскольку срок привлечения к уголовной ответственности за преступления «средней тяжести» истекает в указанный срок. А с руководителем организации ситуация будет совершенно иная: при признаках состава преступления, предусмотренных ч. 2 ст. 199 УК РФ (уклонение от уплаты налогов в «особо крупных размерах»), срок давности привлечения к уголовной ответственности составит 10 лет с момента окончания совершения преступления. Т.е. директора сегодня могут еще вздрагивать за те действия, которые были совершены в годах так в 2010, 2011.
Важно! Новые изменения 2020 года, внесенные в Уголовный кодекс РФ, улучшили положение тех налогоплательщиков, которые привлекались к ответственности по «относительному» критерию. Поэтому, если неуплата налогов, которая имела место до 12.04.2020, не дотягивает до новых значений, то уголовное дело подлежит прекращению.
Например, если по состоянию на 12.04.2020 ИП привлекается к уголовной ответственности за неуплату более 900 тыс. рублей (и более 10% от суммы налогов, подлежащих уплате), но менее 2 млн. 700 тыс. рублей, то к уголовной ответственности его привлечь не смогут.
За неисполнение обязанностей налогового агента предусмотрена ответственность по ст. 199.1 НК РФ. Это случаи, например, неудержания и/или неперечисления в бюджет НДФЛ при выплате заработной платы сотрудникам, а также НДС при выплате доходов иностранной организации, не имеющей в России постоянного представительства.
Субъект преступления в статье 199.1 УК РФ четко не определен — это может быть физическое лицо, имеющее статус индивидуального предпринимателя, а также лицо, на которое в соответствии с его должностным или служебным положением возложена обязанность по исчислению, удержанию или перечислению налогов (руководитель или главный (старший) бухгалтер организации, иной сотрудник организации, специально уполномоченный на совершение таких действий, либо лицо, фактически выполняющее обязанности руководителя или главного (старшего) бухгалтера). Обычно это бухгалтер, в соответствии с должностной инструкцией именно на него чаще всего возлагается обязанность исчислить налог, удержать и перечислить в бюджет.
Ключевой момент — наличие мотива (личная заинтересованность).
Личный интерес как мотив преступления может выражаться, например, в стремлении извлечь выгоду имущественного, а также неимущественного характера, обусловленную такими побуждениями, как карьеризм, протекционизм, семейственность, желание приукрасить действительное положение, получить взаимную услугу, заручиться поддержкой в решении какого-либо вопроса и т.п. Доказательством наличия такого мотива, как свидетельствует судебная практика, являются, например, такие факты, когда в ситуации неперечисления налога
Единственный способ избежать привлечения к ответственности по ст. 199.1 УК РФ — доказать полное отсутствие финансовой возможности для выполнения функции налогового агента на предприятии.
Статья 199.2 УК РФ предусматривает ответственность за «Сокрытие денежных средств либо имущества организации или индивидуального предпринимателя, за счет которых должно производиться взыскание налогов, сборов, страховых взносов».
В этой статье «крупный размер» отличается от вышеперечисленных статей и в соответствии с примечанием к статье 170.2 УК РФ составляет 2,250 млн. руб., «особо крупный» — 9 млн.руб.
Субъектом преступления, предусмотренного статьей 199.2 УК РФ, может быть физическое лицо, имеющее статус индивидуального предпринимателя, собственник имущества организации, руководитель организации либо лицо, выполняющее управленческие функции в этой организации, связанные с распоряжением ее имуществом.
Доля привлечения к ответственности по этой статьей среди всех налоговых преступлений составляет 50-60%.
Суммы уклонения, после которых возникает состав преступления, здесь свои:
Ответственность за эти преступления куда мягче, чем за уклонение от уплаты налогов и страховых взносов в Пенсионный фонд, а именно — максимальное наказание для директора юридического лица составит 3 года лишения свободы (это при допущенной неуплате 13 млн.руб.). Учитывая тарифы этих страховых взносов, уклониться на такую сумму непросто.
2. Об основаниях для возбуждения уголовных дел по налоговым преступлениям
С 7 декабря 2011 года поводом для возбуждения уголовного дела по статьям 198 — 199.2 УК РФ могло стать только вступившее в силу Решение налогового органа о привлечении налогоплательщика (налогового агента) к ответственности за совершение налогового правонарушения, сумма недоимки по которому достаточна для возбуждения уголовного дела. При этом материалы проверок, послужившие основанием для вынесения такого решения, налоговый орган должен был направлять в Следственный комитет только в случае, если налогоплательщик (налоговый агент) не уплатил доначисленные по решению налоги и сборы более двух месяцев с даты истечения срока по соответствующему требованию.
Но такой порядок просуществовал недолго. С конца 2014 года поводом для возбуждения уголовных дел о налоговых преступлениях могут стать уже не только материалы, полученные из налоговых органов выше указанным путем, но и заявление о преступлении, сообщение о совершенном или готовящемся преступлении, полученное из различных источников (в том числе из средств массовой информации), постановление прокурора о направлении соответствующих материалов в орган предварительного расследования для решения вопроса об уголовном преследовании, а также явка с повинной.
Что в итоге? Для принятия решения, возбуждать уголовное дело или нет, следователю нет прямой надобности дожидаться результатов проверок налоговых органов, в его компетенции определить наличие признаков налогового преступления и ущерб от его совершения самостоятельно, в частности, исходя из данных оперативно-розыскных мероприятий (ОРМ), проведенных сотрудниками полиции.
И это полбеды. Отсутствие привязки возбуждения уголовного дела по налоговым преступлениям к вступившему в силу решению налогового органа по результатам соответствующей проверки позволяет возбуждать уголовные дела, проводить следственные мероприятия и привлекать к уголовной ответственности за налоговые преступления до 10-летней давности, теперь это не ограничено сроками выездных налоговых проверок, глубина которых не превышает трех лет, предшествующих году, в котором проверка начата. Отсутствие такой связи существенно усложняет, если не исключает, и ранее имевшуюся возможность избежать уголовного преследования путем уплаты сумм недоимки, пеней и штрафов по решению налогового органа.
Например, в ситуации, когда налоговая проверка не была открыта, а сумму недоимки предъявляет следователь, налогоплательщик такой возможности лишается. Оспаривать предъявленную сумму придется в суде общей юрисдикции в рамках уголовного дела.
Особенности порядка возбуждения уголовных дел по налоговым преступлениям:
При поступлении сообщения о налоговом преступлении от органов дознания (от полицейских проводивших ОРМ), следователь в соответствии с УПК РФ обязан не позднее трех суток с момента поступления такого сообщения направить в налоговый орган (региональное управление ФНС РФ) копию этого сообщения с приложением соответствующих документов и предварительного расчета предполагаемой суммы недоимки по налогам и (или) сборам. Налоговый орган в течение 15 суток с момента получения материалов, должен рассмотреть их и направить в ответ следователю:
Получив заключение (информацию) от налогового органа, следователь должен принять процессуальное решение:
Такое решение должно быть принято не позднее 30 суток со дня поступления сообщения о преступлении, и уголовное дело о налоговых преступлениях, может быть возбуждено следователем до получения из налогового органа какой-либо информации, просто при наличии у него «повода и достаточных данных, указывающих на признаки преступления». Новые положения УПК РФ не предусматривают никаких обязательных проверок со стороны налогового органа правильности расчета ущерба или оснований привлечения к ответственности по существу, налоговый орган просто выдает информационные справки Следователю (в прямом смысле).
В таких условиях не стоит ожидать, что увеличение количества возбуждаемых уголовных дел по налоговым составам будет происходить за счет улучшения качества выявления и расследования злоупотреблений, а не за счет широты оснований для возбуждения дел.
Инициирование возбуждения уголовных дел со стороны налоговых органов:
Налоговые органы по-прежнему обязаны направлять свои вступившие в силу Решения о привлечении к ответственности в Следственный комитет, сумма налоговой недоимки по которым установлена в достаточном размере для возбуждения уголовного дела, и она не уплачена налогоплательщиком в течении двух месяцев с даты истечения срока уплаты по соответствующему требованию.
Но с учетом озвученных поправок в УПК, налоговый орган теперь не ограничен этой обязанностью, он может предоставить в следственные органы и данные, например, лишь о предполагаемом налоговом правонарушении, содержащем признаки преступления, собранные на этапе предпроверочного анализа или в ходе прочей текущей аналитической и контрольной работы.
Налоговые органы стали активно пользоваться тем, что их вступившее в силу решение теперь не единственный документ, который может послужить поводом для возбуждения уголовного дела.
После принятия Определения ВС РФ от 27.01.2015 № 81-КГ14-19, у налоговых органов появился один серьезный инструмент для взыскания недоимок непосредственно с контролирующих организацию физических лиц в рамках уголовного судопроизводства. Ранее суды не признавали возможность взыскания ущерба с физического лица, признанного виновным в совершении уголовного преступления, выразившегося в неуплате организацией, которую он контролировал, установленных налогов и сборов в крупном или особо крупном размере. Данная позиция была основана на том, что юридическое лицо является самостоятельным субъектом, отвечающим по своим обязательствам всем своим имуществом, поэтому неуплата налога, допущенная со стороны юридического лица, не может квалифицироваться как ущерб, причиненный государству действиями ее руководителя и (или) учредителя.
Верховный суд решительно поменял эту практику своим Определением, указав в нем, что
ответственным за возмещение ущерба Российской Федерации в виде неуплаченных организацией налогов, в том числе неправомерного возмещения из бюджета НДС, может быть признано физическое лицо, привлеченное к уголовной ответственности за данное правонарушение.
Прежние ссылки нижестоящих судов на положения ст. 45 и ст. 143 НК РФ, строго устанавливающих круг налогоплательщиков и порядок исполнения налоговых обязательств, как основание для отказа возмещения ущерба бюджету таким способом, Верховный суд признал несостоятельными, поскольку в рассматриваемом случае речь идет не о взыскании налогов, а о возмещении ущерба, причиненного преступлением.
В связи с чем схема взыскания доначислений по налоговым проверкам стала выглядеть следующим образом:
Если организация не обжаловала в суде результаты проверки или суд поддержал налоговую инспекцию и признал организацию виновной в совершении налогового правонарушения, инспекция может, в случае неуплаты доначислений налогоплательщиком, прибегнуть к процедуре банкротства и заявить о привлечении контролирующих должника лиц к субсидиарной ответственности.
В то же время, если налоговое правонарушение содержит в себе признаки уголовного преступления, то контролирующие организацию лица обязаны будут возместить причиненный своими действиями ущерб бюджету в рамках уголовного дела.
Мало того, с учетом позиции Конституционного суда обязанность возместить причиненный ущерб бюджету сохранится, даже если в отношении контролирующих лиц (директор, учредитель, член Совета директоров) уголовное дело было прекращено по так называемым нереабилитирующим основаниям — вследствие истечения срока давности привлечения к уголовной ответственности (по ч.1 ст.199 УК он составляет всего 2 года) или вследствие акта амнистии.
Все эти открывшиеся возможности стали побуждать налоговые органы активно инициировать уголовные дела в отношении налогоплательщиков.
3. Основания для прекращения преследования по уголовному делу
Примечания к статьям 198, 199 УК РФ устанавливают, что лицо, впервые совершившее преступное уклонение от уплаты налогов и сборов в соответствии со статьями 198, 199, 199.1, 199.3, 199.4 УК РФ (ст.199.2 УК РФ не входит в этот список!), освобождается от уголовной ответственности, если оно полностью уплатило суммы недоимки, пеней и штрафа в размере, определяемом в соответствии с НК РФ.
Кроме того, УПК РФ также содержит статью 28.1, предусматривающую право суда, следователя с согласия руководителя следственного органа или дознавателя с согласия прокурора прекратить уголовное преследование лица по преступлениям, предусмотренным статьями 198-199.1, 199.3, 199.4 УК в случае возмещения им до момента назначения судебного заседания причиненного вреда.
Но, к сожалению, при этом сохраняется коллизия материальных и процессуальных норм, которая появилась еще аж в 2010 году. Дело в том, что Уголовный кодекс ничего не говорит о стадии, на которой лицо имеет право возместить ущерб и избежать уголовной ответственности, а уголовно-процессуальный кодекс ограничивал факт уплаты стадией предварительного следствия, то есть сроком до назначения судебного заседания. С точки зрения общей теории права, УК РФ должен иметь приоритет в данном случае, однако практика неоднозначно разрешает данную коллизию.
Что касается сокрытия денежных средств либо имущества, за счет которых должно производится взыскание налогов, то лица, впервые совершившие такое экономическое преступление, могут быть освобождены от уголовной ответственности, но только при условии, что полностью возместят ущерб от преступления и дополнительно уплатят в бюджет двукратный размер этого самого ущерба. Отметим, что указанный «множитель» для определения дополнительной платы до 15 июля 2016г. имел пятикратный размер.
4. Преюдиция
Особое внимание следует обратить на ст. 90 УПК РФ «Преюдиция». В соответствии с ней обстоятельства, установленные вступившим в законную силу приговором либо иным вступившим в законную силу решением суда, принятым в рамках гражданского, арбитражного или административного судопроизводства, признаются судом, прокурором, следователем, дознавателем без дополнительной проверки.
Подчеркнем, что «обстоятельства» и только «обстоятельства», установленные решением арбитражного суда, должны учитываться органами внутренних дел в процессе уголовного преследования.
Проблема состоит в том, что Арбитражный суд, установив нарушение налоговым органом порядка проведения налоговой проверки (например, рассмотрение материалов проверки без извещения налогоплательщика о времени и месте рассмотрения), в большинстве случаев не утруждает себя исследованием, а тем более — подробным описанием в своем решении обстоятельств совершения налогового правонарушения. Даже в том случае, если помимо пресловутых процессуальных нарушений и сами доначисления налогов по существу являются неправомерными.
Между тем, именно подробные описания в мотивировочной части решения арбитражного суда оснований признания доначислений незаконными и будут учтены в качестве «обстоятельств» при рассмотрении уголовного дела. Иными словами, важен не только результат рассмотрения арбитражного дела, но и мотивы, по которым суд пришел к такому результату. В связи с этим особое значение приобретает качественная и детальная проработка доказательственной базы в арбитражном процессе, оформление всех дополнительных доводов в письменном виде и приобщение их к материалам дела, отражение всех существующих обстоятельств, свидетельствующих о незаконности результатов проверки.
В случае, если налоговая проверка касалась деятельности организации, в арбитражном суде будет решен вопрос о виновности или невиновности именно самой организации. В то же время, уголовное преследование будет проводиться в отношении физического лица, чаще всего — в отношении руководителя. При этом как следственная, так и судебная практика устанавливают, что к ответственности может быть привлечен не только формальный руководитель, а любое лицо, фактически исполняющее функции руководителя. Грубо говоря, если директор номинальный, к ответственности будет привлечено лицо, принимающее ключевые решения о хозяйственной деятельности, о заключении сделок. Или могут быть привлечены участники организации, формально не занимающие какие-либо должности, но фактически руководящие ее деятельностью.
Важно отметить, что установление налоговым органом факта получения организацией необоснованной налоговой выгоды по неосторожности автоматически не исключает наличие умысла на уменьшение налоговой базы у конкретного должностного лица организации. В связи с этим также, еще на стадии рассмотрения дела в арбитражном суде, следует установить обстоятельства, из которых следует непричастность должностных лиц организации к допущенным нарушениям Налогового кодекса РФ, со ссылкой, в том числе, на недобросовестность контрагентов.
СРОЧНО!
Успейте разобраться в ФСБУ 5/2019 «Запасы», пока вас не оштрафовали. Самый простой способ – короткий, но полный курс повышения квалификации от гуру бухгалтерского учета Сергея Верещагина